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Articolo 7
(Disposizioni in materia di imposta di registro
e altre disposizioni fiscali)

L’articolo 7 contiene tre gruppi di disposizioni in materia di imposta di registro:

- con i commi 1 e 2 si concede un’agevolazione ai fini IVA o dell’imposta di registro, sotto forma di credito d’imposta, per i contribuenti che acquistino un’abitazione non di lusso entro un anno dall’alienazione della precedente abitazione, per la quale abbiano usufruito delle stesse agevolazioni fiscali;
- i commi 3 e 4, introdotti dalla Camera nel corso dell’esame presso la Commissione bilancio, recano una modifica al TUIR diretta ad agevolare i soggetti che intendano rinegoziare un mutuo per l’acquisto della casa di abitazione;
- con i successivi commi da 5 a 7, si modifica una norma di delega contenuta nella legge n. 662 del 1996 (provvedimento collegato per il 1997), peraltro già esercitata con l’emanazione del D.Lgs. n. 463 del 1997, in materia di uffici finanziari;
- il comma 8, introdotto dalla Camera nel corso dell'esame presso la Commissione bilancio, modifica alcune disposizioni relative all’imposta di registro sui contratti di affitto di fondi rustici;
- i commi 9 e 10, intervengono sulla normativa vigente in materia di agevolazioni per l’acquisto della casa di abitazione.
In particolare, i commi 1 e 2 confermano implicitamente la possibilità del contribuente, già contemplata dalla normativa vigente, di utilizzare nuovamente l’agevolazione fiscale avente ad oggetto l’imposta di registro o per l’IVA per l’acquisto di una nuova casa di abitazione non di lusso, che sia effettuato entro un anno dall’alienazione di un analogo immobile in precedenza acquistato con le suddette agevolazioni fiscali.
Per quanto riguarda le condizioni per poter fruire dell’agevolazione l’articolo 7 richiede quindi:
- l’acquisto a qualsiasi titolo di una casa di abitazione non di lusso entro un anno dall’alienazione di un analogo immobile;
- la presenza delle condizioni per fruire delle agevolazioni fiscali previste dalla nota II-bis dell’articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico sulle imposte di registro.
A proposito di quest’ultima condizione si ricorda che l’imposta di registro, disciplinata dal D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, si applica, nella misura indicata nella Tariffa allegata, agli atti soggetti a registrazione e a quelli volontariamente presentati per la registrazione. Per l’acquisto della prima casa, la tariffa allegata parte I prevede l’applicazione dell’aliquota agevolata del 4 per cento per il trasferimento di case di abitazione non di lusso, come definite nel decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, e solo qualora ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis. Tali condizioni, modificate da ultimo dall’articolo 3, comma 131 della legge n. 549 del 1995 (provvedimento collegato per il 1996) per fornire soluzione ai numerosi dubbi interpretativi sorti in precedenza, sono le seguenti:
l’aliquota del 4 per cento dell'imposta di registro e dell'IVA (per le cessioni soggette a tale imposta), si applica agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, oltre che a quelli traslativi della proprietà intera ed a quelli traslativi o costitutivi dell'usufrutto, dell'uso e dell'abitazione;
l'immobile deve essere ubicato nel comune in cui l'acquirente ha la residenza; peraltro, si prevede che detta residenza possa essere anche ottenuta entro un anno dall'acquisto dell'immobile;
nell'atto di acquisto l'acquirente deve dichiarare di non essere titolare esclusivo o in regime di comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l'immobile da acquistare;
nell'atto di acquisto l'acquirente deve dichiarare di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale, su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso o abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione (in modo da escludere i diritti già vantati sulla stessa casa oggetto dell'acquisto), acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni disposte dal presente articolo o dai precedenti provvedimenti in materia;
l'agevolazione spetta anche per l'acquisto delle pertinenze dell'immobile.

Al di fuori dei predetti casi, l’imposta di registro per la vendita di immobili si applica nella misura dell’8%, l’IVA nella misura del 10% e l’imposta catastale si applica nella misura del 2%.

Per quanto riguarda il meccanismo agevolativo previsto dall’articolo 7, il comma 1 consente al contribuente di usufruire di un credito d’imposta fino a concorrenza dell’imposta di registro ovvero dell’IVA agevolata in precedenza pagata. Il credito non può essere comunque superiore all’imposta dovuta sul secondo acquisto ed in ogni caso non dà luogo a rimborsi. L’ultimo periodo del comma 1 – aggiunto dalla Camera – precisa che l’agevolazione si applica a tutti gli acquisti intervenuti successivamente alla data di entrata in vigore della presente legge, indipendentemente dalla data del primo acquisto. La specificazione non sembra avere contenuto normativo, non ravvisandosi, rispetto alla restante parte del comma, elementi tali da ingenerare dubbi quanto all’efficacia temporale delle relative disposizioni.
Il comma 2 dispone che il contribuente possa usufruire del credito a sua scelta:
- in diminuzione sull’imposta di registro dovuta sull’atto di acquisto;
- in sede di denuncia relativa alle imposte di registro, ipotecaria e catastale o sulle successioni e donazioni. La norma si riferisce, presumibilmente, all’eventualità di acquisto mortis causa ovvero per donazione.
- in sede di dichiarazione IRPEF successiva alla data del nuovo acquisto;
- in compensazione con le altre imposte ai sensi delle nuove disposizioni del D.Lgs. n. 241/97.
Si ricorda che recentemente l'articolo 60 del D.Lgs. n. 446 del 1997 ha disposto, a decorrere dal 1° gennaio 1999, l’attribuzione alle province e ai comuni del gettito di alcune imposte erariali. In particolare il comma 2 ha attribuito ai comuni il gettito derivante dalle imposte di registro, ipotecaria e catastale, riscosse sugli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà o di diritti reali sui beni immobili ubicati nel comune, compresi gli atti dell’autorità giudiziaria nonché sui relativi contratti preliminari.
Il comma 5 sostituisce la norma di delega contenuta nell’articolo 3, comma 134, lettera g) della legge n. 662/1996 (provvedimento collegato per il 1997).

Si ricorda a tale proposito che i commi 134 e 135 dell'articolo 3 della legge n. 662 del 1996, recavano varie norme di delega in materia di semplificazioni degli adempimenti formali. In particolare il principio di delega della lettera g), che viene ora interamente sostituito, prevedeva la riorganizzazione degli adempimenti connessi agli uffici del registro, attraverso l’attribuzione in via esclusiva al Ministero delle finanze - Dipartimento del territorio - della gestione degli atti immobiliari ed il trasferimento in via residuale ad altri organi ed enti della gestione di particolari atti e adempimenti.
La delega in questione è stata esercitata con l’emanazione del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 463, recante "Semplificazione in materia di versamenti unitari per tributi determinati dagli enti impositori e di adempimenti connessi agli uffici del registro, a norma dell’articolo 3, comma 134, lettere f) e g) della legge 23 dicembre 1996, n. 662" con il quale è stata data attuazione sia al principio di delega previsto dalla lettera f), in materia di versamenti unitari dei tributi (articolo 1 del D.Lgs.), sia al principio della lettera g), (articolo 2 del decreto). In base a tale articolo, a decorrere dal 1° gennaio 1999, viene trasferita al Dipartimento del territorio del Ministero delle finanze, l’intera competenza in materia di gestione degli atti immobiliari: tale competenza comprende anche quella relativa alla conservazione dei registri immobiliari, all’aggiornamento del catasto ed all’applicazione dell’imposta di registro. In precedenza, la competenza era ripartita tra uffici del registro, conservatorie dei registri immobiliari e catasto. La competenza del Dipartimento del territorio riguarda in particolare gli atti pubblici e le scritture private autenticate, traslativi a titolo oneroso della proprietà degli immobili, o costitutivi di altri diritti reali sugli immobili, nonché la gestione dei trasferimenti coattivi e degli atti pubblici e delle scritture private autenticate che possono dar luogo alle formalità di trascrizione, iscrizione o annotazione nei pubblici registri immobiliari. In base al comma 2 dell’articolo 2 del decreto legislativo, la norma si applica anche agli atti, relativi ai beni immobili, formati all’estero e depositati in Italia, mentre non si applica, in base al comma 3, agli atti societari ed a quelli dell’autorità giudiziaria che riguardino sia beni mobili che immobili, i quali rimangono pertanto di competenza degli uffici del registro.
La disposizione del comma 5 sostituisce, come si è già rilevato, il principio di delega contenuto nella lettera g) della legge n 662/19996, dettando nella sostanza nuove norme di delega.
La nuova delega della lettera g) prevede:
l’utilizzazione di procedure telematiche per gli adempimenti degli uffici finanziari al fine di semplificare e di unificare, anche previa definizione di un codice unico identificativo, tutte le operazioni di competenza in materia immobiliare, nonché le modalità di pagamento;
l’armonizzazione e l’autoliquidazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, di bollo e degli altri tributi e diritti collegati;
la determinazione dell’imponibile degli immobili su base catastale dopo la definizione delle nuove rendite, con l’eccezione dei terreni a destinazione edificatoria e dei fabbricati non ultimati;
la revisione della disciplina dei procedimenti tributari riguardanti le materie sopra indicate al fine del loro migliore coordinamento con le innovazioni introdotte.

In particolare, il principio di cui al n. 1) fa presumere che si intenda rinunciare all’ipotesi, chiaramente indicata nella formulazione precedente della norma, così come nel citato D.Lgs. n. 463, di accorpare presso un unico ufficio dell’amministrazione finanziaria la gestione degli atti traslativi di beni immobili.

Per quanto riguarda l’estensione della possibilità di autoliquidazione delle imposte, si ricorda che tale meccanismo di calcolo dei tributi sta trovando una sempre maggiore applicazione. Infatti, oltre al suo utilizzo, oramai consolidato, nel campo delle imposte dirette, varie norme legislative ne hanno disposto l’applicazione nell’ambito di alcune imposte indirette. Tra queste, si ricorda l'articolo 11 del D.L. n. 79/97, convertito dalla legge n. 140/97, che ha introdotto una nuova disciplina tributaria per il versamento dei tributi relativi alle successioni mortis causa, prevedendo il versamento e l’autoliquidazione da parte degli eredi e dei legatari delle imposte ipotecarie catastali, dell'imposta di bollo e delle tasse ipotecarie relativi alle dichiarazioni di successione già presentate alla data del 29 marzo 1997 e per le quali non fossero ancora stati notificati gli avvisi di liquidazione.
Successivamente, il D.Lgs. n. 237/97, recante "Modifica della disciplina in materia di servizi autonomi di cassa degli uffici finanziari", ha disposto, con decorrenza dal 1° gennaio 1998, l'abolizione degli uffici di cassa attualmente esistenti presso i vari uffici tributari (ad esempio uffici del registro, uffici successioni ed altri), incidendo così sul pagamento di tributi quali quelli del registro, catastali, ipotecari, di successione. Il sistema delineato dal provvedimento prevede due distinte modalità di versamento delle imposte, a seconda che ci si trovi di fronte a situazioni in cui sia già prevista l'autoliquidazione o meno. In particolare l'articolo 3 prevede in linea generale che la determinazione delle entrate possa essere effettuata, oltre che dall’ufficio competente, direttamente dal soggetto interessato, nei casi in cui sia prevista l’autoliquidazione.

Il terzo principio di delega introdotto dal comma 5, prevede che la determinazione dell’imponibile degli immobili debba essere effettuata comunque su base catastale. La norma si riferisce presumibilmente alle imposte indirette dovute sugli atti traslativi della proprietà ed introduce una presunzione assoluta per la determinazione dell’imponibile che si applica sia nel caso il contribuente dichiari un valore superiore a quello catastale, sia nel caso, peraltro poco frequente, che il contribuente dichiari un valore inferiore. Va al riguardo rilevato che in tale seconda ipotesi, il contribuente interessato subirebbe un aggravio del carico fiscale.

Con il comma 7 si rinvia a successivi regolamenti o decreti ministeriali di natura non regolamentare, ai sensi dell’articolo 17, comma 4-bis della legge n. 400 del 1988, la determinazione dell’organizzazione e la disciplina degli uffici dell’amministrazione finanziaria conseguente all’attuazione della delega del comma 5.

Si ricorda che il comma 4-bis è stato aggiunto dall'art. 13, L. 15 marzo 1997, n. 59. Esso prevede che l'organizzazione e la disciplina degli uffici dei Ministeri siano determinate, con regolamenti emanati ai sensi del comma 2 (quindi sotto forma di decreto del Presidente della Repubblica), su proposta del Ministro competente d'intesa con il Presidente del Consiglio dei Ministri e con il Ministro del tesoro, nel rispetto dei princìpi posti dal decreto legislativo 3 febbraio 1993, n. 29, e successive modificazioni, con i contenuti e con l'osservanza di una serie di criteri. Tra questi criteri, la lettera e) del comma 4-bis prevede l’emanazione di decreti ministeriali di natura non regolamentare per la definizione dei compiti delle unità dirigenziali nell'ambito degli uffici dirigenziali generali.

L’ultimo periodo del comma 7 dispone l’abrogazione dell’intero articolo 2 del D.Lgs. n. 463 del 1997.

Con la disposizione del comma 6 viene fatto salvo quanto previsto dall’articolo 3, comma 152 della stessa legge n. 662 del 1996. Si tratta della disposizione che prevedeva, per l’adozione di disposizioni integrative e correttive dei decreti legislativi, il rispetto del termine di due anni dall’entrata in vigore degli stessi decreti legislativi, sulla base dei medesimi principi e criteri direttivi di delega nonché il parere della Commissione parlamentare consultiva per la riforma fiscale (previsioni queste contenute nel comma 17 dell’articolo 3), tenuto altresì conto dell’obbligo di sentire la Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le province autonome di Trento e Bolzano per i decreti legislativi riguardanti le regioni.
In virtù del comma 6, quindi, sembra confermarsi come termine per l’esercizio della delega quello dei due anni dall’entrata in vigore dei decreti legislativi originari, anche se sulla base ai nuovi criteri di delega dettati nel comma 3. A tale proposito, si rileva che il D.Lgs. n. 463 del 1997 è entrato in vigore il 18 gennaio 1998 e da questo termine decorrono i due anni per l’emanazione delle disposizione correttive in questione.

Con un emendamento approvato dalla Camera sono stati aggiunti i nuovi commi 3 e 4 in materia di detraibilità di mutui fondiari.
Il nuovo comma 3 modifica la lettera b) dell’articolo 13-bis del TUIR, che consente la detraibilità dall’IRPEF degli interessi sui mutui contratti per l’acquisto dell’abitazione principale a condizione che l’acquisto dell’immobile sia effettuato nei sei mesi antecedenti o successivi alla data di stipulazione del contratto di mutuo. In base al nuovo comma 3 la detrazione dall’IRPEF degli interessi è consentita anche nell’ipotesi di nuovi mutui stipulati per estinguere precedenti mutui ipotecari contratti per l’acquisto della prima casa. La nuova condizione per fruire della detraibilità degli interessi sui mutui prevede che non si tenga conto del periodo di sei mesi qualora il contratto originario sia estinto e ne sia stipulato uno nuovo di importo non superiore alla residua quota di capitale da rimborsare, maggiorata delle spese e degli oneri correlati.
Il nuovo comma 4 prevede che la disposizione si applichi dal periodo d’imposta in corso dalla data di entrata in vigore della presente legge, anche con riferimento ai contratti di mutuo stipulati anteriormente al 1° gennaio 1993.
Si ricorda che il testo del comma riproduce interamente il contenuto di un articolo inserito nell’A.C. 4565-ter, in corso di esame presso la VI Commissione Finanze della Camera.

Con un altro emendamento approvato dalla Camera è stato altresì aggiunto all’articolo 7 il comma 8 che modifica alcune disposizioni relative all’imposta di registro sui contratti di affitto di fondi rustici.
Si ricorda che, in base al testo unico dell’imposta di registro (D.P.R. n. 131 del 1986), le locazioni e gli affitti di fondi rustici sono soggetti all’imposta nella misura dello 0,50% (art. 5, della Tariffa, Parte I) e che il termine generale per richiedere la registrazione degli atti soggetti in termine fisso è di venti giorni (art. 13, comma 1). Si ricorda altresì che l’art. 17, come sostituito dall’art. 21 della legge n. 449/1997 (provvedimento collegato per il 1998) ha introdotto l’autoliquidazione ed il versamento entro venti giorni dell’imposta di registro, per gli atti pubblici e le scritture private, a decorrere dal 1° gennaio 1998.
L’emendamento approvato dalla Camera modifica la suddetta disciplina del testo unico nei seguenti termini:
- all’articolo 17, relativo alle cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite dei contratti di locazione e di affitto di beni immobili, si introduce un nuovo comma 4, in base al quale l’obbligo della registrazione per i contratti d’affitto di fondi rustici, non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, può essere assolto presentando all’Ufficio, entro il mese di febbraio una denuncia in doppio originale relativa ai contratti stipulati nell’anno precedente. La denuncia deve essere sottoscritta e presentata da una delle parti contraenti e deve contenere le generalità, il domicilio e il codice fiscale delle parti, nonché il luogo, la data di stipulazione, l’oggetto, il corrispettivo pattuito e la durata del contratto. In sostanza, si semplificano gli adempimenti cui sono tenuti i contribuenti in sede di registrazione degli atti;
- all’articolo 13, comma 1, che stabilisce in venti giorni il termine per la richiesta di registrazione, nonché al comma 2, che determina il momento di decorrenza del termine nel caso di inventari, atti che non sono formati in un solo giorno, scritture private autenticate e i contratti verbali, si introduce un inciso che fa salvo "quanto disposto dall’articolo 17, comma 4", introdotto dall’emendamento in esame;
- all’articolo 5, della Tariffa , parte I, dopo la nota II, si aggiunge la nota II-bis in base alla quale per i contratti di affitto di fondi rustici di cui all’articolo 17, comma 4, l’aliquota si applica sulla somma dei corrispettivi pattuiti per ogni singolo contratto. Si stabilisce altresì che, in ogni caso, l’ammontare dell’imposta dovuta per la denuncia non può essere inferiore alla misura fissa di lire 100.000.
A tale proposito si può rilevare che dalla formulazione della norma non si evince chiaramente se la cifra di lire 100.000 debba intendersi esclusivamente come l’ammontare minimo che, anche nel caso in cui l’importo dei contratti fosse particolarmente basso, dovrebbe comunque essere versato, ovvero se essa corrisponda alla somma da versare in tutti i casi di registrazione di contratti di affitto di fondi rustici.

Infine i commi 9 e 10 dell’articolo 7, inseriti dalla Camera nel corso dell’esame presso la Commissione bilancio, stabiliscono (comma 9) che l’agevolazione per l’acquisto della prima casa prevista dall’articolo 2 del DL n. 12/1985, convertito dalla legge n. 118/1985, si applica ai trasferimenti a titolo oneroso di fabbricati o porzioni di fabbricati destinati ad abitazione non di lusso anche qualora l’acquirente abbia già usufruito delle agevolazioni previste dall’articolo 1 della legge n. 168/1982 (c.d. legge Formica).

Le disposizioni agevolative per l’acquisto della prima casa di abitazione costituiscono il frutto di una stratificazione di interventi che, specie per il passato, ha posto rilevanti problemi in sede di interpretazione circa i requisiti soggettivi per poter fruire delle misure di favore.
Le agevolazioni fiscali per l'edilizia abitativa originariamente previste dall'articolo 1 della L. n. 168 del 1982 (c.d. "legge Formica") vennero ripristinate dai primi 5 commi dell'articolo 2 del DL n. 12/1985, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 118/1985, il cui termine scadeva il 31 dicembre 1985, e sono state oggetto delle seguenti successive proroghe:
- al 31 dicembre 1986 dall'articolo 37 della legge finanziaria 1986;
- al 31 dicembre 1987 dal DL 29 ottobre 1986, n. 708, convertito dalla L. n. 899/1986;
- al 31 dicembre 1988 dalla L. n. 67/1988 (legge finanziaria 1988);
- al 31 dicembre 1991 dalla L. n. 541/1989 (legge finanziaria 1989).

In base a tali disposizioni per quanto riguarda l'imposta sul valore aggiunto, erano soggette all'aliquota del 4% (originariamente del 2%) le cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato destinati ad uso di abitazione, qualificati non di lusso (secondo i criteri di cui al D.M. 2 agosto 1969) indipendentemente dalla data della loro costruzione, effettuate da soggetti diversi dalle imprese costruttrici nei confronti di persone fisiche, a condizione che l'immobile acquistato fosse ubicato nel comune ove l'acquirente ha la propria residenza o, se diverso, in quello in cui svolge la propria attività, e che nell'atto di acquisto il compratore dichiarasse, a pena di decadenza, di non possedere altro fabbricato o porzione di fabbricato destinati ad abitazione nel comune ove era situato l'immobile acquistato, di volerlo adibire a propria abitazione e di non aver già usufruito delle agevolazioni previste dal citato DL n. 12/1985.
Erano altresì soggette alla stessa aliquota IVA del 4% le cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato destinati ad uso di abitazione di lusso costruiti anteriormente al 18 luglio 1949, effettuate nel termine ed alle condizioni già indicate, da imprese costruttrici nei confronti delle persone fisiche.
Per quanto concerne l'imposta di registro, i trasferimenti a titolo oneroso, effettuati nei confronti di persone fisiche da parte di soggetti che non agiscono nell'esercizio d'impresa, arte o professione, di fabbricati o porzioni di fabbricato destinati ad uso di abitazione non di lusso indipendentemente dalla data della loro costruzione, erano soggetti all'imposta di registro con aliquota del 4% ed alle imposte fisse ipotecaria e catastale. Il beneficio era subordinato alla sussistenza delle condizioni precisate in ordine all'applicabilità dell'aliquota agevolata IVA del 4%; in caso di dichiarazione mendace erano dovute le imposte nella misura ordinaria nonché una soprattassa del 30% delle imposte stesse.
Con il comma 2 dell'articolo 3 della legge 31 dicembre 1991, n. 415, con l'intento di dare definitività ai benefici, si è disposto con una norma a regime, ma in senso limitativo per il contribuente, relativamente ad uno dei presupposti di applicabilità dei benefici. Si è richiesto, cioè, che l'acquirente non possedesse altro fabbricato o porzioni di fabbricato destinati ad uso di abitazione in tutto il territorio dello Stato, con la relativa dichiarazione da rendere nell'atto, a pena di decadenza.
La norma ha avuto vita brevissima, poiché ad appena ventuno giorni dall'entrata in vigore della legge n. 415/1991, con il DL 21 gennaio 1992, n. 14, è stata modificata la disposizione, ripristinandosi la condizione di cui al comma 1 dell'articolo 2 del DL 7 febbraio 1985, n. 12 di non possidenza di altra abitazione nel comune in cui si acquista.
Il DL n. 14 del 1992 è decaduto per mancata conversione nei termini. La stessa sorte hanno subito i successivi DD.LL. 20 marzo 1992, n. 237, 20 maggio 1992, n. 293, 24 luglio 1992, n. 348, 24 settembre 1992, n. 388 e 24 novembre 1992, n. 465.
Infine il DL n. 16 del 1993 è stato convertito dalla legge n. 75 del 1993, disponendo in materia con una normativa a regime.
La legge n. 75/1993 ha confermato le disposizioni portate dai commi 2 e 3 dell'articolo 1 del DL n. 16/1993, identiche a quelle del precedente DL n. 455/1992, con l'unica modifica rappresentata dal fatto che l'espressione "a condizione che nell'atto di acquisto il compratore dichiari, a pena di decadenza, oltre quanto previsto nelle predette disposizioni - quelle di cui ai commi da 1 a 5 dell'articolo 2 del DL 7 febbraio 1985, n. 12 - di non aver usufruito, quale acquirente, delle agevolazioni...", è stata sostituita da "a condizione che nell'atto di acquisto il compratore dichiari, a pena di decadenza, di non possedere altro fabbricato idoneo ad abitazione e di volerlo adibire a propria abitazione principale, anche avendo usufruito, quale acquirente, delle agevolazioni...".
Prima delle norme novellate, secondo il dettato dell'articolo 2, comma 1, del DL n. 12/1985, convertito dalla legge n. 118/1985, l'acquirente doveva dichiarare in atto, a pena di decadenza, "di non possedere altro fabbricato o porzioni di fabbricato destinati ad abitazione nel comune ove è situato l'immobile acquistato, di volerlo adibire a propria abitazione e di non aver già usufruito delle agevolazioni..."
Le precedenti disposizioni avevano avuto quindi come punto fermo l'escludere che il contribuente potesse richiedere una seconda volta i benefici per l'acquisto della prima casa.
Invece, in base alle norme introdotte dalla L. n. 75/1993 si può usufruire più volte delle agevolazioni, senza necessità di procedere all'alienazione dell'abitazione già acquistata. Con la modifica, la condizione di non possidenza di altra abitazione viene infatti determinata con riferimento non a qualunque abitazione, ma ad un'abitazione "idonea". La norma, tuttavia, non fornisce la definizione di abitazione idonea.
Proprio sulla definizione di idoneità della abitazione si sono subito concentrati i primi commenti degli esperti fiscali. Tale interesse è sorto anche perché l'espressione contenuta nella normativa preesistente alla L. n 75 del 1993 recitava: "di non possedere altro fabbricato o porzioni di fabbricato destinati ad abitazione, nel comune ove è situato l'immobile acquistato", mentre quest'ultima precisazione manca nella nuova norma di cui alla citata L. n. 75/1993.
Da ciò alcuni hanno fatto discendere che la non possidenza di fabbricato idoneo sia riferita a qualunque comune del territorio italiano (si tornerebbe in tal modo alla limitazione di cui alla legge n. 415/1991).
Per altri, invece, appare che non è normalmente idoneo proprio il fabbricato situato in un comune diverso da quello della propria residenza o del proprio luogo di lavoro; pertanto la possidenza di tale abitazione non osta alla richiesta delle agevolazioni.
La legge di conversione n. 75 del 1993 ha poi confermato a regime la norma di carattere sanzionatorio che stabilisce che se l'immobile acquistato viene ceduto a titolo oneroso o gratuito prima del decorso del termine di cinque anni dalla data dell'acquisto, devono essere corrisposte le normali imposte di registro, ipotecaria e catastale oltre ad una soprattassa del 30 per cento delle stesse, o in caso di acquisto soggetto ad IVA, una penalità pari alla differenza tra l'aliquota ordinaria e quella agevolata aumentata del 30 per cento. Tuttavia qualora il contribuente, nonostante alieni l'immobile nei cinque anni dall'acquisto, acquisti entro l'anno successivo dall'alienazione un altro immobile da adibire a propria abitazione principale, egli non decade dall'agevolazione.
Successivamente, il DL n. 155 del 1993, contenente "misure urgenti per la finanza pubblica" ha codificato in un'unica norma (articolo 16), le disposizioni fiscali relative alle imposte indirette sull'edilizia. Tali disposizioni sono state inserite organicamente nel Testo unico dell'imposta di registro (DPR n. 131 del 1986), nel Testo unico delle imposte ipotecarie e catastali (D.Lgs n. 347 del 1990), nel DPR n. 643 del 1972 concernente l'INVIM e nel DPR n. 633 del 1972 contenente la disciplina dell'IVA.
Nulla viene innovato rispetto alla normativa contenuta nella L. n. 75 del 1993 se non nella menzione di non possidenza di altro fabbricato idoneo ad abitazione. In proposito appare ancora condivisibile la tesi di coloro che considerano l'eventuale interpretazione restrittiva (l'agevolazione non spetta se si possiede una abitazione in qualunque parte del territorio nazionale) eccessiva rispetto a tutta la legislazione in materia: se il legislatore avesse voluto escludere il possesso su tutto il territorio italiano, lo avrebbe detto espressamente, come in occasione della L. n. 415 del 1991, utilizzando formulazioni più precise.
Tuttavia, a rendere meno scontata tale ultima interpretazione favorevole al contribuente è intervenuta più recentemente la circolare del Ministero delle finanze del 2 marzo 1994. Infatti secondo la circolare, la locuzione "idoneo ad abitazione", è da intendersi oggettivamente, nel senso che l'unità immobiliare destinata ad abitazione deve essere classificata o classificabile nelle categorie A1, A2, A3, A4, A5, A6, A7, A8, A9, A11, occorre, cioè, che il fabbricato o porzione di fabbricato già posseduto risponda ai requisiti tecnici e di autonomia funzionale che qualificano la stessa come atta all'uso abitativo. Per la determinazione del concetto di idoneità del fabbricato o porzione di fabbricato, non sono, quindi, utilizzabili parametri di ordine soggettivo, riferiti cioè a valutazione connesse con la composizione del nucleo familiare e con qualsiasi tipo di esigenza dell'acquirente .
Nella sostanza, essendo venuto meno ogni riferimento al territorio comunale, il possesso di altra abitazione, ovunque ubicata, rientrante nelle categorie catastali sopra citate, impedirebbe, secondo l'interpretazione ministeriale, l'accesso alle agevolazioni.
Successivamente l’articolo 3, comma 131, della legge n. 549/1995 (collegato alla legge finanziaria per il 1996) ha riformulato la nota II-bis) all'articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 131 del 1986 (Testo Unico dell'imposta di registro), modificando i criteri di accesso alle agevolazioni e fornendo soluzioni ai numerosi dubbi interpretativi sorti sulla base della normativa previgente.
I punti fondamentali della nuova disciplina sono i seguenti.
1) L'applicazione dell’aliquota del 4 per cento ai fini dell'imposta di registro, e conseguentemente dell'IVA, è ora estesa anche agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà (numero 1 della nuova nota II-bis), oltre che a quelli traslativi della proprietà intera ed a quelli traslativi o costitutivi dell'usufrutto, dell'uso e dell'abitazione.
2) Pur rimanendo fermo il vincolo che stabilisce che l'immobile deve essere ubicato nel comune in cui l'acquirente ha la residenza, si prevede che detta residenza possa essere anche ottenuta entro un anno dall'acquisto dell'immobile (numero 1, lettera a), della nota II-bis). La dichiarazione di voler stabilire la residenza nel comune ove è ubicato l'immobile deve essere resa, a pena di decadenza, dall'acquirente nell'atto di acquisto.
3) Nell'atto di acquisto l'acquirente deve dichiarare di non essere titolare esclusivo o in regime di comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l'immobile da acquistare (numero 1, lettera b), della nota II-bis). Scompare quindi il riferimento al possesso di altri immobili "idonei" ad abitazione nell'intero territorio, che rappresentava il vincolo più restrittivo all'accesso ai benefici. Inoltre, la previgente formulazione "non possedere altro fabbricato o porzioni di fabbricato" appariva più ampia di quella ora vigente, poiché il richiamo al possesso (anche di porzioni di fabbricato) nella formulazione precedente era in grado di ricomprendere anche il possesso che trova titolo nei diritti reali di godimento oltre che nel diritto di proprietà, mentre nella nuova formulazione sembrano esclusi (e quindi ammessi al beneficio) i casi di contitolarità diversi della comunione legale.
4) Viene introdotta una clausola simile a quella prevista nella stesura precedente alle modifiche intervenute con l'articolo 1, comma 2, del DL n. 16 del 1993: nell'atto di acquisto l'acquirente deve dichiarare di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale, su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso o abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione (in modo da escludere i diritti già vantati sulla stessa casa oggetto dell'acquisto), acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni disposte dai precedenti provvedimenti (numero 1, lettera c), della nota II-bis). La limitazione si giustifica con il ripristino della condizione meno restrittiva, prevista in precedenza, con riferimento al possesso di altri immobili. E' possibile chiedere l'agevolazione più di una volta, ma si è tenuti ad alienare l'immobile acquistato con i benefici in parola.
1) Viene chiarita l'applicabilità del beneficio anche per l'acquisto delle pertinenze dell'immobile (numero 3 della nota II-bis). L'applicabilità dei benefici alle pertinenze era già ammessa in via interpretativa. Il concetto di pertinenza coincide sostanzialmente, con quello già contenuto nel comma 4-quater dell'articolo 34 del TUIR (DPR n. 917/1986): sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente a una per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2 (magazzini o locali di deposito), C/6 (rimesse, autorimesse, scuderie, stalle), C/7 (tettoie chiuse o aperte), destinate a servizio della casa di abitazione oggetto dell'acquisto agevolato.

Il comma 10 precisa che la disposizione si applica ai rapporti tributari non ancora definiti alla data di entrata in vigore della presente legge e comunque non dà luogo a rimborso.
Si fa presente che il testo del comma in esame riproduce il contenuto dell’articolo 7 del DDL recante disposizioni in materia tributaria e di amministrazione finanziaria (AC 4565-ter/1, c.d. omnibus), nel testo votato dalla Commissione finanze della Camera, presso cui il provvedimento è ancora in corso di discussione in sede legislativa.


NOTE

1Agli effetti della registrazione gli atti sono distinti in tre categorie:
a) atti soggetti a registrazione in termine fisso (tariffa, parte I);
b) atti soggetti a registrazione in caso d’uso (tariffa, parte II);
c) atti per i quali non vi è obbligo di chiedere la registrazione, che tuttavia può essere sempre chiesta (tabella).
L’articolo 1 del D.P.R. n. 131/1986 rinvia per quanto concerne la misura dell’imposizione - che può avvenire o in misura proporzionale sulla base di determinate aliquote, o in misura fissa - alla tariffa allegata. I soggetti obbligati a richiedere la registrazione sono le parti contraenti ovvero i pubblici ufficiali (notai, ufficiali giudiziari, cancellieri, ecc.) per gli atti da loro redatti o per i quali hanno concorso alla formazione, gli impiegati dell'Amministrazione finanziaria o della Guardia di finanza per gli atti da registrare d'ufficio.

2 Con il D.L. n. 79/97 è stata:
a) modificata la disciplina delle imposte sulle successioni e donazioni (comma 1);
b) modificata la disciplina delle imposte ipotecarie e catastali (comma 2);
abolita l'INVIM sulle successioni ed istituito un'imposta sostitutiva dell'INVIM per le stesse fattispecie (comma 3).

3 Si segnala che è attualmente all’esame della Commissione parlamentare consultiva per la riforma fiscale una schema di decreto legislativo con il quale si apportano modifiche anche al D.Lgs. n. 237 del 1997, tra cui, all’articolo 3, comma 1 si prevede che la determinazione delle entrate sia fatta "dall’ufficio dell’ente creditore" anziché "dall’ufficio dell’ente competente".

4 Nel testo originario del DL n. 155/1993 ricompariva il periodo "nel comune ove è situato l'immobile acquistato", precisazione che riproduceva l'analoga delle disposizioni che hanno preceduto la legge n. 75 del 1993: l'inserimento dell'inciso veniva quindi ad eliminare possibili interpretazioni restrittive relative all'applicazione dei benefici. Ma, in sede di conversione in legge del DL n. 155/1993 (L. n. 243 del 1993), il riferimento al comune ove si acquista l'immobile è stato nuovamente soppresso.


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6/12/1998
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